La adopción de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF) en Costa Rica, bajo la supervisión y guía del Colegio de Contadores Públicos de Costa Rica (CCPCR), ha transformado la manera en que las empresas preparan y presentan sus estados financieros. Para el año 2025 y en adelante, ciertas actualizaciones y la continua aplicación de normas clave de las NIIF tienen implicaciones directas y significativas para la contabilidad de costos y, por ende, para la determinación de la rentabilidad.
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Las NIIF no son meramente un conjunto de reglas para la presentación de informes; influyen activamente en cómo se miden, reconocen y asignan los costos, lo que a su vez impacta las métricas de rentabilidad y las decisiones de gestión. Los contadores costarricenses deben, por lo tanto, entender profundamente estas interacciones para asegurar tanto el cumplimiento normativo como la generación de información de costos relevante para la gestión.
A continuación, presentamos el impacto de las NIIF en la contabilidad de costos.
NIIF para PYMES (3ª Edición – Perspectiva 2025):
Aunque la fecha de entrada en vigor obligatoria a nivel internacional para la tercera edición de la NIIF para PYMES es el 1 de enero de 2027, se permite su adopción anticipada. Dada la importancia de estos cambios, es crucial que los contadores en Costa Rica comiencen a familiarizarse y prepararse para su implementación desde 2025.
Los cambios más significativos que afectarán la contabilidad de costos y el reconocimiento de ingresos incluyen :
- Marco conceptual actualizado (Sección 2): La tercera edición alinea la Sección 2 («Conceptos y Principios Fundamentales») con el Marco Conceptual para la Información Financiera emitido por el IASB en 2018. Esto implica actualizaciones en las definiciones de elementos clave como activos, pasivos, ingresos y gastos, lo que puede tener un efecto cascada en el reconocimiento y medición de diversas partidas, incluyendo aquellas relacionadas con los costos.
- Instrumentos financieros (Secciones 11 y 12): Estas secciones han sido revisadas profundamente para alinearlas más estrechamente con los principios de la NIIF 9 «Instrumentos Financieros». Notablemente, se elimina la opción de aplicar la NIC 39 «Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición». Estos cambios pueden afectar la forma en que se contabilizan los costos de financiamiento y la valoración de ciertos instrumentos financieros que podrían estar vinculados a operaciones de cobertura de costos de materias primas o fluctuaciones cambiarias que impactan los costos.
- Ingresos de actividades ordinarias (Sección 23): Este es uno de los cambios más trascendentales. La Sección 23 ha sido completamente reescrita para adoptar el modelo de cinco pasos para el reconocimiento de ingresos de la NIIF 15 «Ingresos de Contratos con Clientes». Este cambio tiene un impacto directo y profundo en cómo se reconocen los ingresos y, por consiguiente, en cómo se deben identificar y reconocer los costos asociados a la generación de dichos ingresos.
Énfasis en la Sección 23 (Ingresos) y su vínculo con los costos
El modelo de cinco pasos de la NIIF 15, ahora integrado en la Sección 23 de la NIIF para PYMES, requiere una identificación mucho más granular y precisa de las «obligaciones de desempeño» dentro de un contrato con un cliente. Cada promesa distinta de transferir un bien o servicio a un cliente se considera una obligación de desempeño. El precio total de la transacción del contrato debe luego asignarse a cada una de estas obligaciones de desempeño.
Este nivel de detalle en el reconocimiento de ingresos exige un seguimiento y una asignación igualmente cuidadosos de los costos incurridos para satisfacer cada obligación de desempeño específica. El objetivo es lograr un adecuado aparejamiento de ingresos y costos, lo que afecta directamente el cálculo del costo de ventas (o costo de los servicios prestados) y la determinación del margen de ganancia por cada obligación de desempeño o contrato, en lugar de un enfoque más agregado.
NIIF 15 (ingresos de contratos con clientes)
Para las entidades que aplican NIIF Plenas, o para aquellas PYMES que se preparan para la nueva Sección 23, la NIIF 15 sigue siendo de vital importancia. Su principio fundamental es que una entidad debe reconocer los ingresos para representar la transferencia de bienes o servicios prometidos a los clientes en un importe que refleje la contraprestación a la que la entidad espera tener derecho a cambio de dichos bienes o servicios.
Repaso del modelo de cinco pasos:
- Identificar el contrato (o contratos) con un cliente: Un contrato es un acuerdo entre dos o más partes que crea derechos y obligaciones exigibles.
- Identificar las obligaciones de desempeño en el contrato: Son las promesas distintas de transferir bienes o servicios al cliente.
- Determinar el precio de la transacción: Es el importe de la contraprestación a la que una entidad espera tener derecho a cambio de transferir los bienes o servicios prometidos, excluyendo importes recaudados en nombre de terceros (como el IVA).
- Asignar el precio de la transacción a las obligaciones de desempeño del contrato: Si el contrato tiene múltiples obligaciones de desempeño, el precio total se asigna a cada una en función de sus precios de venta independientes relativos.
- Reconocer los ingresos cuando (o a medida que) la entidad satisface una obligación de desempeño: Esto ocurre cuando el cliente obtiene el control del bien o servicio. El control puede transferirse en un momento determinado o a lo largo del tiempo.
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Aplicación en empresas de servicios y otras en Costa Rica
La NIIF 15 tiene implicaciones significativas para una amplia gama de industrias en Costa Rica. En las empresas de servicios (como consultoría, desarrollo de software, servicios de mantenimiento, y turismo), donde los ingresos a menudo se reconocen a lo largo del tiempo a medida que se presta el servicio, la norma exige una evaluación cuidadosa de cuándo se transfiere el control y cómo medir el progreso hacia la satisfacción completa de la obligación de desempeño.
También es relevante para empresas que venden productos junto con servicios asociados (por ejemplo, la venta de equipo con un contrato de instalación y mantenimiento posterior).
Implicaciones en el reconocimiento de costos asociados
La NIIF 15 también proporciona guías específicas sobre la contabilización de ciertos costos relacionados con los contratos con clientes:
- Costos de obtención de un contrato: Ciertos costos incrementales incurridos para obtener un contrato con un cliente (por ejemplo, comisiones de venta pagadas solo si se firma el contrato) deben reconocerse como un activo si la entidad espera recuperar dichos costos. Este activo se amortiza luego de forma sistemática, congruente con la transferencia al cliente de los bienes o servicios a los que se refiere el activo.
- Costos de cumplimiento de un contrato: Los costos incurridos para cumplir con un contrato (que no están dentro del alcance de otra norma, como la NIC 2 Inventarios o la NIC 16 Propiedad, Planta y Equipo) se reconocen como un activo solo si cumplen todos los siguientes criterios: (a) los costos se relacionan directamente con un contrato o con un contrato anticipado que la entidad puede identificar específicamente; (b) los costos generan o mejoran recursos de la entidad que se utilizarán para satisfacer obligaciones de desempeño en el futuro; y (c) se espera recuperar los costos. Estos costos capitalizados se amortizan a medida que se reconocen los ingresos relacionados.
Estos requerimientos sobre costos de contratos significan que los sistemas de contabilidad de costos deben ser capaces de identificar, rastrear y asignar estos costos de manera adecuada para asegurar un correcto aparejamiento con los ingresos y una fiel representación de la rentabilidad del contrato.
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NIC 2 (inventarios) y NIIF 13 (medición del valor razonable):
Valoración de Inventarios (NIC 2): La NIC 2 «Inventarios» establece los principios para la determinación del costo de los inventarios y su posterior reconocimiento como gasto (costo de ventas) cuando se reconocen los ingresos relacionados. El principio fundamental de la NIC 2 es que los inventarios deben medirse al menor valor entre el costo y el valor neto realizable (VNR).
- Costo del Inventario: El costo de los inventarios comprenderá todos los costos de adquisición, costos de transformación (que incluyen materiales directos, mano de obra directa, y una asignación sistemática de los costos indirectos de producción, tanto variables como fijos, que se incurren para transformar las materias primas en productos terminados) y otros costos incurridos para darles su condición y ubicación actuales.
- Valor Neto Realizable (VNR): Es el precio estimado de venta de un activo en el curso normal de la operación, menos los costos estimados para terminar su producción y los costos estimados necesarios para llevar a cabo la venta (por ejemplo, comisiones de venta, costos de transporte al cliente).
- Impacto en Costo de Ventas y Márgenes: La aplicación de la regla del «menor entre costo y VNR» es crucial. Si el VNR de un artículo del inventario cae por debajo de su costo, la entidad debe reconocer una pérdida por deterioro, rebajando el valor del inventario a su VNR. Esta rebaja se reconoce típicamente como un aumento en el costo de ventas en el período en que ocurre, lo que afecta directamente el margen bruto y la utilidad del período. Una correcta contabilidad de costos es esencial para determinar el «costo» inicial del inventario de manera precisa.
Consideraciones sobre el valor razonable (NIIF 13)
Es importante distinguir el VNR de la NIC 2 del concepto de «valor razonable» definido en la NIIF 13 «Medición del Valor Razonable». La NIIF 13 define el valor razonable como el precio que se recibiría por vender un activo o se pagaría por transferir un pasivo en una transacción ordenada entre participantes del mercado en la fecha de la medición.
Si bien la NIIF 13 proporciona un marco para medir el valor razonable cuando otras NIIF lo requieren o permiten, explícitamente excluye de su alcance las mediciones que tienen alguna similitud con el valor razonable pero que no son valor razonable, como el VNR de la NIC 2. Sin embargo, el valor razonable puede ser relevante para los inventarios en circunstancias específicas, como en la adquisición de inventarios como parte de una combinación de negocios (donde se miden inicialmente a valor razonable) o para ciertos productos agrícolas y forestales que, bajo la NIC 41 «Agricultura», se miden a valor razonable menos costos de venta.
Criterios de la Dirección General de Tributación (DGT) sobre pérdidas de inventario
Desde una perspectiva fiscal en Costa Rica, la deducibilidad de las pérdidas por deterioro, obsolescencia o destrucción de inventarios está sujeta a la demostración fehaciente de dicha pérdida ante la Administración Tributaria. Aunque la referencia específica a una directriz sobre NIIF y pérdidas de inventario indica que no está vigente, el principio general de que las pérdidas deben estar «debidamente comprobadas» para ser fiscalmente deducibles sigue siendo un pilar de la legislación tributaria.
Los contadores deben asegurarse de que cualquier ajuste al valor de los inventarios por aplicación de la regla del VNR esté adecuadamente documentado y, si se busca su deducibilidad fiscal, se cumplan los requisitos probatorios que la DGT pueda exigir conforme a la normativa vigente en 2025. Se recomienda consultar las resoluciones y criterios más recientes de la DGT o buscar asesoría fiscal especializada para confirmar el tratamiento aplicable.
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La interacción entre las NIIF y la gestión de costos es, por lo tanto, bidireccional. Las NIIF guían cómo se deben medir y reconocer los costos, y una contabilidad de costos robusta es esencial para aplicar correctamente las NIIF y generar información financiera fiable y relevante para la toma de decisiones.
